Amtshilferichtlinien Umsetzungsgesetz

Gesetz zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften.

1. Vorbemerkungen

Am 5.3.2012 hatte das BMF den Referentenentwurf für ein JStG 2013 veröffentlicht. Kernstück des Gesetzes war die Umsetzung der sog. europäischen Amtshilferichtlinie. Ferner sollte eine weitergehende Umsetzungsstufe des Mehrwertsteuerpaketes 2010–2015 verwirklicht werden und eine Umsetzung der Rechnungsrichtlinie erfolgen. Mit dem Gesetz sollte das deutsche Steuerrecht insbesondere an Recht und Rspr. der EU bzw. des EuGH sowie an internationale Entwicklungen (OECD) angepasst werden. Das JStG 2013 sollte ursprünglich zum 1.1.2013 in Kraft treten. Nachdem der Bundestag am 25.10.2012 das Gesetz angenommen hatte, hatte der Bundesrat in seiner Sitzung vom 23.11.2012 dem JStG 2013 seine Zustimmung verweigert, ohne den Vermittlungsausschuss anzurufen. Am 28.11.2012 hatte die Bundesregierung zum JStG 2013 (BT-Drs. 17/10000, BT-Drs. 17/10604, BT-Drs. 17/11220, BT-Drs. 17/11633) den Vermittlungsausschuss angerufen. Dies teilte die Regierung in einer Unterrichtung (BT-Drs. 17/11692) mit, nachdem der Bundesrat seine Zustimmung versagt hatte. Der Vermittlungsausschuss hatte am 12.12.2012 einen umfangreichen Einigungsvorschlag zum JStG 2013 beschlossen (Drs. 17/11844). Allerdings beruhte dieser nicht auf einem echten Kompromiss zwischen Bund und Ländern, sondern auf einem Mehrheitsentscheid des Ausschusses. In namentlicher Abstimmung hat der Bundestag am 17.1.2013 den Einigungsvorschlag des Vermittlungsausschusses von Bundestag und Bundesrat vom 12.12.2012 (17/11844) zum JStG 2013 abgelehnt. 306 Abgeordnete stimmten gegen, 256 für den Einigungsvorschlag, es gab fünf Enthaltungen. Insofern ist das JStG 2013 gescheitert.

Einige Vorschriften des ursprünglichen JStG 2013 fanden ihre Wiederaufnahme im Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz, das auch als JStG 2013 »light« bezeichnet wird (Drs. 17/12375, 17/12532). Der Vermittlungsausschuss von Bundestag und Bundesrat beschloss am 5.6.2013 einen äußerst umfangreichen Kompromissvorschlag. Dieser ist als komplette Neufassung des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes formuliert. Er integriert den im Dezember 2012 gefundenen Kompromiss zum JStG 2013 – mit Ausnahme der damals vorgeschlagenen Gleichstellung von Lebenspartnerschaften, an der das Gesetzgebungsverfahren seinerzeit gescheitert war. Das neugefasste Gesetz ist im Grundsatz am Tag nach der Verkündung in Kraft getreten, mithin am 30.6.2013 (vgl. BGBl I 2013, 1809). Zahlreiche Elemente aus dem JStG 2013 finden allerdings – wie ursprünglich geplant – bereits für den gesamten Veranlagungszeitraum 2013 Anwendung. Vereinzelte Vorschriften knüpfen auch an den Tag des Beschlusses durch den Bundestag.

Die Neufassung des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes enthält eine Fülle von steuerrechtlichen Änderungen.

2. Zeitlicher Ablauf/aktuelle Hinweise

Der Bundestag hatte am 17.1.13 den Einigungsvorschlag des Vermittlungsausschusses vom 13.12.2012, der die steuerliche Gleichstellung eingetragener Lebenspartnerschaften einschloss, abgelehnt und damit das JStG 2013 scheitern lassen. Daraufhin hat der Bundestag am 19.2.13 (BT-Drs. 17/12375) einen neu gefassten Entwurf eines Amtshilferichtlinien-Umsetzungsgesetzes vorgelegt. Der Bundesrat hat am 22.2.2013 einen neuen Entwurf eines JStG 2013 auf den Weg gebracht, mit dem ebenfalls das einvernehmliche Teilergebnis des Vermittlungsverfahrens umgesetzt werden sollte. Beide Entwürfe führten dazu, dass der Vermittlungsausschuss erneut angerufen wurde. Dieser hat sich am 5.6.2013 über den Inhalt des Amtshilferichtlinien-Umsetzungsgesetzes geeinigt. Der Bundestag hat das Amtshilferichtlinien-Umsetzungsgesetz am 6.6.2013 beschlossen und der Bundesrat bereits am 7.6.2013 zugestimmt.

3. Einführung des EU-Amtshilfegesetzes

3.1. Grundlagen

Mit dem Erlass des EU-Amtshilfegesetzes will der Gesetzgeber den Austausch von voraussichtlich erheblichen Informationen in Steuersachen zwischen Deutschland und den anderen Mitgliedstaaten der Europäischen Union erleichtern. Dieses steht im Zusammenhang mit der Umsetzung der europäischen Amtshilferichtlinie in deutsches Recht. Gleichzeitig wird das bisherige EG-Amtshilfe-Gesetz (EGAHiG) außer Kraft gesetzt. Mit der stufenweisen Einführung eines automatischen Informationsaustauschs soll vor allem ein wesentlicher Beitrag zur korrekten Festsetzung der Steuern bei grenzüberschreitenden Sachverhalten geleistet werden. Durch eine systematische Erhöhung des Entdeckungsrisikos soll der Steuerbetrug bekämpft werden. Insofern bezwecken die Änderungen vor allem eine effizientere Zusammenarbeit der Steuerbehörden der EU-Mitgliedstaaten, um Steuern bei grenzüberschreitenden Aktivitäten ordnungsgemäß festsetzen zu können. Die Neuerungen betreffen im Wesentlichen die Schaffung sog. zentraler Verbindungsbüros in allen Mitgliedstaaten und die stufenweise Entwicklung eines automatischen Informationsaustauschs.

3.2. Anwendungsbereich und grundsätzliche Abfolge

Infolge der Neufassung wird der bisherige Anwendungsbereich erheblich erweitert. Die aufgrund des Gesetzes mögliche Amtshilfe soll sich grundsätzlich auf jede Art von Steuern erstrecken, die von einem oder für einen Mitgliedstaat oder dessen Gebiets- oder Verwaltungseinheiten einschließlich der örtlichen Behörden erhoben werden (vgl. § 1 Abs. 1 EUAHiG). Ausgenommen sind hingegen ausdrücklich die Umsatzsteuer, Einfuhrumsatzsteuer, Zölle und entsprechend harmonisierte Verbrauchsteuern (vgl. § 1 Abs. 2 EUAHiG). Der Austausch der Informationen erfolgt dann, wenn diese voraussichtlich erheblich sind. Mit dieser weit gefassten Formulierung soll ausweislich der Gesetzesbegründung gewährleistet werden, dass ein Informationsaustausch in Steuerangelegenheiten im größtmöglichen Umfang stattfindet.

Gem. §§ 3, 4 EUAHiG soll in allen Mitgliedstaaten ein sog. zentrales Verbindungsbüro eingerichtet werden. Dieses soll dann eine direkte Kontaktstelle sowohl für eingehende als auch für ausgehende Informationen und Dokumente zwischen den Mitgliedstaaten sein. Bei Ersuchen (vgl. § 6 EUAHiG) und spontanem Informationsaustausch (vgl. § 8 EUAHiG) sollen verbindlich festgelegte Übermittlungsfristen (vgl. § 5 EUAHiG) und elektronische Standardformblätter (vgl. § 17 EUAHiG) den Informationsaustausch beschleunigen. Der in § 4 Abs. 3 EUAHiG geregelte »Negativkatalog« legt fest, wann eine Informationserteilung an die Steuerbehörde des ersuchenden Mitgliedstaats zu unterbleiben hat. Mit diesem soll u.a. sowohl den schützenswerten Interessen der Stpfl. als auch dem öffentlichen Interesse Rechnung getragen werden. Ausdrücklich zu betonen ist, dass eine Ablehnungsbefugnis aufgrund von Bankgeheimnissen etc. nach aktuellen Plänen nicht vorgesehen ist.

3.3. Automatischer Informationsaustausch

Das zentrale Verbindungsbüro soll gem. § 7 EUAHiG verfügbare Informationen über in anderen Mitgliedstaaten ansässige Personen ohne vorheriges Ersuchen an andere Mitgliedstaaten auf elektronischem Weg übermitteln. Hierzu gehören z.B. Informationen zu Vergütungen aus unselbstständiger Arbeit, Aufsichtsrats- oder Verwaltungsratsvergütungen, bestimmte Lebensversicherungsprodukte, Ruhegehälter (sowie Renten und ähnliche Zahlungen) und Eigentum an unbeweglichem Vermögen und Einkünfte daraus.

Der automatische Informationsaustausch soll spätestens am 1.1.2015 in Kraft treten. Einzelheiten sollen in einem BMF-Schreiben festgelegt werden.

3.4. Spontaner Informationsaustausch

Gestützt auf § 8 EUAHiG kann das zentrale Verbindungsbüro nach pflichtgemäßem Ermessen anderen Mitgliedstaaten spontan ohne Ersuchen alle Informationen übermitteln können, die für die anderen Mitgliedstaaten von Nutzen sein können. Gem. § 8 Abs. 2 EUAHiG ist eine Information zu erteilen, wenn z.B. Gründe für die Vermutung einer Steuerverkürzung in dem anderen Mitgliedstaat vorliegen. Gleiches gilt, wenn ein Sachverhalt vorliegt, aufgrund dessen eine Steuerermäßigung oder Steuerbefreiung gewährt worden ist, und dies für den Stpfl. zu einer Besteuerung oder Steuererhöhung im anderen Mitgliedstaat führen könnte oder Gründe für die Vermutung vorliegen, dass durch künstliche Gewinnverlagerungen zwischen verbundenen Unternehmen eine Steuerersparnis eintritt. Die Übermittlung sollte unverzüglich erfolgen, spätestens jedoch einen Monat, nachdem die Informationen verfügbar geworden sind. Die Kommunikation im Zusammenhang mit dem spontanen Informationsaustausch erfolgt auf einem Standardformblatt.

3.5. Weitere bedeutsame Regelungen

Als weitere Formen der Verwaltungszusammenarbeit können die zentralen Verbindungsbüros der Mitgliedstaaten die Teilnahme und die Anwesenheit ihrer Bediensteten, bei behördlichen Ermittlungen im anderen Mitgliedstaat sowie die gleichzeitige Prüfung einer oder mehrerer Personen und die Zustellung aller Dokumente vereinbaren (vgl. §§ 10, 12 EUAHiG). Kritisch ist hierzu anzumerken, dass nicht ausdrücklich geregelt ist, ob die Verweigerung der Mitwirkung gegenüber einem ausländischen Bediensteten auch Auswirkungen auf inländische Bedienstete hat, was insbesondere bei der Frage etwaiger Zwangsmittel bedeutsam wäre.

Die von Deutschland erteilten Informationen dürfen gem. § 15 Abs. 1 EUAHiG nur für andere Zwecke verwendet werden, wenn die Verwendung in Deutschland zulässig wäre und der besondere Schutz durch die Abgabenordnung (§§ 30, 31, 31a und 31b AO) sichergestellt ist. Wenn Informationen nach Ansicht des zentralen Verbindungsbüros an einen dritten Mitgliedstaat weitergeleitet werden sollen, ist die Mitteilungsabsicht dem Staat, aus dem die Informationen stammen, mitzuteilen (vgl. § 15 Abs. 2 EUAHiG). Sollte der zu informierende Mitgliedstaat der Weitergabe an den dritten Mitgliedstaat nicht innerhalb von zehn Arbeitstagen nach Eingang der Mitteilung widersprechen, kann das zentrale Verbindungsbüro die Informationen und Dokumente an den dritten Mitgliedstaat weiterleiten. Unter den in § 18 EUAHiG geregelten Voraussetzungen sollen von einem Drittstaat erhaltene Informationen an andere Mitgliedstaaten sowie von einem anderen Mitgliedstaat erhaltene Informationen an einen Drittstaat weitergeleitet werden können.

Für sämtliche Informationen, die aufgrund des dargestellten Gesetzes von anderen Staaten übermittelt werden, gelten das Steuergeheimnis und der Schutz, den die Abgabenordnung für entsprechende Informationen vorsieht.

4. Änderungen im Einkommensteuergesetz

4.1. Einkommensteuerpflicht der Leistungen im Rahmen des freiwilligen Wehrdienstes und des Bundesfreiwilligendienstes

Hierbei handelt es sich aktuell um einen wesentlichen Streitpunkt innerhalb der Regierungskoalition. Die bisher in § 3 Nr. 5 EStG geregelte Steuerfreiheit für den Freiwilligen Wehrdienst sollte laut dem Referentenentwurf zukünftig abgeschafft werden. Hintergrund dieses Vorhabens war es, dass die Steuerbefreiung nach ihrer ursprünglichen Zielsetzung nur für verpflichtende Dienste (insbesondere Wehrpflicht) konzipiert war. Insbesondere unter Berücksichtigung des Gleichheitsgebots und der Steuergerechtigkeit hielt die Bundesregierung eine Weiterführung der Steuerfreiheit beim Freiwilligen Wehrdienst für nicht gerechtfertigt. Bereits nach aktueller Rechtslage sind die Bezüge für den Bundesfreiwilligendienst steuerpflichtig. Allerdings wurden diese auf Grund einer Billigkeitsregelung der Verwaltung bisher als steuerfrei behandelt, um sie gegenüber den Bezügen für den Freiwilligen Wehrdienst nicht zu benachteiligen.

Der verabschiedete Wortlaut sieht nunmehr eine Neufassung des § 3 Nr. 5 EStG vor. Im Rahmen einer »Buchstabenaufzählung« werden sämtliche steuerfreien Zuflüsse abschließend aufgezählt. Die komplette Steuerfreiheit beim freiwilligen Wehrdienst soll nun ab 2013 abgeschafft werden, so dass nur noch der Gehaltsbestandteil Wehrsold steuerfrei bleibt. Der Wehrsold nach § 2 Abs. 1 des Wehrsoldgesetzes beträgt gegenwärtig ca. 280 bis 350 €. Weitere Bezüge – z.B. der Wehrdienstzuschlag, besondere Zuwendungen sowie unentgeltliche Unterkunft und Verpflegung – werden dagegen künftig steuerpflichtig. Dafür werden im Gegenzug Eltern der freiwillig Wehrdienstleistenden bei Kindergeld und -freibetrag entlastet. Dies erfolgt durch die Anpassung in § 32 Abs. 4 EStG. Beim Bundesfreiwilligendienst wird künftig das gezahlte Taschengeld steuerfrei gestellt – derzeit monatlich bis zu 336 € – weitere Bezüge wie die unentgeltliche Unterkunft und Verpflegung werden steuerpflichtig, sofern die sog. »Bufdis« den Grundfreibetrag von jährlich 8004 € übersteigen.

Ausweislich der speziellen Anwendungsnorm in § 52 Abs. 4f EStG ist die Neuregelung erstmals für den VZ 2013 anzuwenden. Die bisherige Gesetzesfassung soll weiterhin anzuwenden sein für freiwillig Wehrdienstleistende, die das Dienstverhältnis vor 2014 begonnen haben. Bei genauerer Betrachtung erscheint diese Übergangsregelung nicht logisch.

4.2. Änderung bei der Steuerfreiheit von Dividenden

Bei der Steuerfreiheit von Dividenden wird in § 3 Nr. 40 Buchst. d EStG n.F. klargestellt, dass die Steuerbefreiung nur greift, soweit die Bezüge das Einkommen der leistenden Gesellschaft nicht gemindert haben. Ziel ist es, für hybride Finanzierungen unilateral ein Korrespondenzprinzip zur Vermeidung sog. »weißer Einkünfte« zu schaffen.

Die Neuregelung ist erstmals im VZ 2014 anzuwenden.

4.3. Nachteilsausgleich bei Elektrofahrzeugen bei privater Nutzung

Regelmäßig ist festzustellen, dass die Listenpreise von Elektrofahrzeugen i.S.d. § 9 Abs. 2 KraftStG über denen von Kraftfahrzeugen mit einem »herkömmlichen« Verbrennungsmotor liegen. Infolge der Bewertungsvorschriften hat dies auch nachteilige Auswirkungen bei der Bemessung der privaten Nutzung von betrieblichen Kraftfahrzeugen. Um diesen Nachteil der Elektroautos auszugleichen oder zu mildern, ist künftig der bei der Bewertung maßgebliche Listenpreis bzw. die gesamten Aufwendungen bei der Berücksichtigung der Fahrtenbuchmethode um Kosten für die Akkumulatoren (Batterie) zu kürzen. Gemeint sind hierbei Fahrzeuge mit Antrieb ausschließlich durch Elektromotoren, die ganz oder überwiegend aus mechanischen oder elektrochemischen Energiespeichern oder aus emissionsfrei betriebenen Energiewandlern betrieben werden, oder von extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen. Vorgesehen ist die Regelung für Anschaffungen von Elektrofahrzeugen bis zum 31.12.2022 (vgl. § 52 Abs. 16 Satz 11 EStG). Die Minderung sollte ursprünglich anhand der Angaben des Herstellers erfolgen. Im nunmehr verabschiedeten Gesetz heißt es hingegen, dass die Minderung für bis zum 31.12.2013 angeschaffte Kraftfahrzeuge um 500 € pro Kilowattstunde der Batteriekapazität zu erfolgen hat. Dieser Betrag mindert sich für in den Folgejahren angeschaffte Kraftfahrzeuge um jährlich 50 € pro Kilowattstunde der Batteriekapazität. Die Minderung pro Kraftfahrzeug beträgt höchstens 10 000 €. Dieser Höchstbetrag mindert sich für in den Folgejahren angeschaffte Kraftfahrzeuge um jährlich 500 €.

Vorbehaltlich einer Zustimmung zu dieser Regelung durch die EU ist der Nachteilsausgleich erstmals für den VZ 2013 anzuwenden. Bei Arbeitnehmern ist vorgesehen, dass diese Regelung sowohl für die Ermittlung des geldwerten Vorteils aus der Überlassung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs zur privaten Nutzung als auch in den Fällen Anwendung findet, in denen der Arbeitnehmer das Kraftfahrzeug für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte nutzt (§§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3, 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 und 3, 8 Abs. 2 Satz 4 EStG).

4.4. Änderung im Bereich der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG

Neu aufgenommen wurde eine klarstellende Regelung zur Absicherung der bisherigen Verwaltungspraxis bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG. In § 6 Abs. 7 EStG steht nunmehr, dass im Fall des § 4 Abs. 3 EStG bei der Bemessung der Absetzungen die sich bei der Anwendung der Teilwert-Regelung ergebenen Werte als Anschaffungskosten zugrunde zu legen und die Bewertungsvorschriften entsprechend anzuwenden sind.

4.5. Verlustabzug bei gewerblicher Tierzucht

Die ursprünglich geplante spezielle Verlustabzugsbeschränkung bei gewerblicher Tierzucht wurde nicht umgesetzt.

4.6. Steuerneutrale Abspaltung

Durch die Erweiterung des Anwendungsbereiches des § 20 Abs. 4a EStG auf steuerneutrale Abspaltungen von Körperschaften sollen die Anteile an der übernehmenden Gesellschaft anteilig an die Stelle der übertragenden Gesellschaft treten. Dies entspricht der Zielsetzung, die Abgeltungsteuer für Stpfl. und Kreditinstitute praktikabler zu gestalten. Abweichend von §§ 13 und 15 UmwStG besteht somit kein Antragserfordernis auf Fortführung der Anschaffungskosten Die erhaltenen Anteile übernehmen den steuerlichen Status der Anteile an der übertragenden Gesellschaft. Die Aufgabe des Antragserfordernisses für die Fortführung der Anschaffungskosten soll bereits für Abspaltungen gelten, die im Jahr 2012 ins Handelsregister angemeldet werden (§ 20 Abs. 4a Satz 7 EStG n.F.).

4.7. Änderungen im Progressionsvorbehalt

Durch eine geplante Ergänzung des § 32b Abs. 2 EStG sollen Steuergestaltungen vermieden werden, die den negativen Progressionsvorbehalt gezielt zur Steuerersparnis ausnutzen (§ 32b Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c EStG). Derartige Gestaltungen sind auch unter dem Namen »Modell Goldfinger« bekannt. Nach dem neuen § 52 Abs. 43a Satz 11 EStG ist die Änderung des § 32b Abs. 2 EStG erstmals für Wirtschaftsgüter anzuwenden, die nach dem Tag des Gesetzesbeschlusses (28.2.2013) angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden.

4.8. Abuzg von Prozesskosten

In Umsetzung aktueller Rspr. wurde zudem gesetzlich verankert, dass Prozesskosten für die Führung eines Rechtsstreites grundsätzlich gem. § 33 Abs. 2 EStG vom Abzug ausgeschlossen sind, soweit es sich nicht um Aufwendungen handelt, ohne die der Steuerpflichtige Gefahr liefe, seine Existenzgrundlage zu verlieren.

4.9. Verschonungsregel beim Unterhalt

Neu aufgenommen wurde eine Verschonungsregelung für den Unterhaltsempfänger, indem ein angemessenes Hausgrundstück bei der Ermittlung des eigenen Vermögens im Rahmen von § 33a Abs. 1 EStG unberücksichtigt bleibt. Die Änderung ist rückwirkend auf alle noch nicht bestandskräftig veranlagten Einkommensteuerfälle anzuwenden, da es sich hierbei um eine gesetzliche Festschreibung der langjährigen Verwaltungspraxis handelt (s. R 33a.1 Abs. 2 Satz 4 Nr. 2 EStR 2008).

4.10. Pflegepauschbetrag

Gemäß § 33b Abs. 6 EStG kann ein Stpfl. dann wegen außergewöhnlicher Belastungen, die ihm durch die Pflege einer nicht nur vorübergehend hilflosen Person erwachsen, an Stelle einer Steuerermäßigung nach § 33 EStG einen Pauschbetrag i.H.v. 924 € im Kalenderjahr geltend machen (Pflege-Pauschbetrag), wenn er dafür keine Einnahmen erhält. Mit der Neuregelung wird der Anwendungsbereich des Pflege-Pauschbetrages auf die häusliche persönlich durchgeführte Pflege im gesamten EU-/EWR-Ausland ausgeweitet und damit die Norm europarechtstauglich. Damit kann die persönliche Pflege nunmehr auch unabhängig vom Ort der Pflege steuerlich honoriert werden (§ 33b Abs. 6 Satz 5 EStG).

4.11. Gewerbesteueranrechnung

In die Ermittlung des Ermäßigungshöchstbetrages fließt die geminderte tarifliche Steuer mit ein. Ausländische Steuern auf Einkünfte aus Kapitalvermögen sind bislang nicht auf die Einkommensteuer angerechnet worden. Zukünftig soll bei der Ermittlung der geminderten tariflichen Steuer die nach § 32d Abs. 6 Satz 2 EStG anzurechnende ausländische Steuer als Minderungsbetrag berücksichtigt werden. (§ 35 Abs. 1 Satz 4 EStG). Ausweislich der Gesetzesbegründung ist jedwede Anrechnung ausländischer Steuern der Anwendung des § 35 EStG – mit einer entsprechenden nachteiligen Auswirkung auf die Ermittlung des Ermäßigungshöchstbetrags i.S.d. § 35 Abs. 1 Satz 2 EStG – vorzuziehen.

4.12. Lohnsteuerabzugsverfahren

Als Folge der Einführung der elektronischen Abzugsmerkmale (ELStAM) soll der Arbeitnehmer ab dem Jahr 2014 beantragen können, dass der im Lohnsteuerabzugsverfahren zu berücksichtigende Freibetrag für zwei, statt derzeit für ein Kalenderjahr gelten soll (§ 39a Abs. 2 Satz 3 bis 5 EStG n.F.). Der Arbeitnehmer kann eine Änderung des Freibetrags innerhalb dieses Zeitraums beantragen, wenn sich die Verhältnisse zu seinen Gunsten ändern. Ändern sich die Verhältnisse zu seinen Ungunsten, ist er verpflichtet, dies dem Finanzamt umgehend anzuzeigen.

4.13. Lohnsteuer-Nachschau

Wie bereits i.R.d. JStG 2013 geplant, wurde nunmehr in § 42g EStG die Möglichkeit einer Lohnsteuer-Nachschau eingeführt. Die mit der Nachschau Beauftragten können damit während der üblichen Geschäfts- und Arbeitszeiten ohne vorherige Ankündigung und außerhalb einer Lohnsteuer-Außenprüfung Grundstücke und Räume betreten. Ziel der Lohnsteuer-Nachschau soll die Sicherstellung einer ordnungsgemäßen Einbehaltung und Abführung der Lohnsteuer sein und ein Verfahren zur zeitnahen Aufklärung steuererheblicher Sachverhalte sein. Betroffene der Lohnsteuer-Nachschau sind verpflichtet, dem mit der Nachschau Beauftragten auf Verlangen Lohn- und Gehaltsunterlagen, Aufzeichnungen, Bücher, Geschäftspapiere und andere Urkunden über die der Lohnsteuer-Nachschau unterliegenden Sachverhalte vorzulegen und weitere Auskünfte zu erteilen. Sollten die bei der Lohnsteuer-Nachschau getroffenen Feststellungen hierzu Anlass geben, kann ohne vorherige Prüfungsanordnung zu einer Lohnsteuer-Außenprüfung übergegangen werden. Diese muss normalerweise vorher schriftlich angekündigt werden – die neue Lohnsteuer-Nachschau würde hier also den Weg deutlich abkürzen. Eine ähnliche Regelung gibt es übrigens bereits mit der Umsatzsteuer-Nachschau, die zu einer Umsatzsteuer-Prüfung ausgeweitet werden kann.

4.14. Änderungen bei der Kapitalertragsteuer

Die Änderungen der §§ 43 bis 45d EStG beziehen sich neben einigen redaktionellen Folgeänderungen (z.B. Anpassung an die Mutter-Tochter-Richtlinie) insbesondere auf eine notwendige Anpassung resultierend aus der Umstellung des Kapitalertragsteuerverfahrens für Dividenden durch das OGAW-IV-UmsG. Durch das OGAW-IV-UmsG wurde die Steuerabzugsverpflichtung auf Dividenden inländischer sammel- und streifbandverwahrter Aktien von der Aktiengesellschaft auf die depotführende Stelle verlagert. Nach den geplanten Neuregelungen folgt der Steuerabzug bei Kapitalerträgen i.S.d. § 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und 2 EStG (Genussscheine, Erträgnisscheine, Teilschuldverschreibungen und Genussrechte) ebenfalls dieser Systematik.

Neben den aus dem OGAW-IV-UmsG resultierenden Änderungen sollen auch weitere Anpassungen helfen, Veranlagungsfälle zu vermeiden. Hier sind insbesondere die Einführung des § 44 Abs. 1a EStG und die Änderungen bzw. Ergänzungen der §§ 44a, 44b EStG zu nennen.

Der Großteil der geplanten Änderungen tritt bereits erstmals ab dem 1.1.2013 in Kraft.

4.15. Entlastung von Abzugssteuern

Sollte in einem DBA zwischen Deutschland und einem anderen Staat für Kapitalerträge geregelt sein, dass eine niedrigere Quellensteuer als die deutsche Kapitalertragsteuer zum Tragen kommt, hat der ausländische Gläubiger einen teilweisen oder vollständen Anspruch auf Erstattung der deutschen Kapitalertragsteuer. Entsprechendes gilt bei Vergütungen von beschränkt Steuerpflichtigen (vgl. § 50a EStG). Infolge der für Besteuerungszwecke unterschiedlichen Qualifikation des Gläubigers (»hybride« Gesellschaftsformen) der Kapitalerträge bzw. Vergütungen durch die beteiligten Vertragsstaaten sind Fälle denkbar, in denen diese Entlastung ins Leere läuft. Daher sieht die Neuregelung vor, dass der Quellenstaat dem ausländischen Antragsteller Entlastung von Abzugsteuern gewährt, dem der andere Staat nach seinem Steuerrecht die Einkünfte oder Gewinne zurechnet. Mit anderen Worten soll der Erstattungsanspruch dann derjenigen Person zustehen, der die Kapitalerträge oder Vergütungen nach den Steuergesetzen des anderen DBA-Vertragsstaates als Einkünfte oder Gewinne einer ansässigen Person zugerechnet werden. Nicht geregelt ist indes, wie genau die Erstattung in der Praxis erfolgen soll, so dass erhebliche Rechtsunsicherheiten bestehen bleiben.

Diese Regelung muss erstmals auf Zahlungen angewendet werden, die am Tag nach der Verkündung des Gesetzes zufließen (§ 50d Abs. 1 Satz 11 EStG).

Zudem ist zu beachten, dass in dem neu eingefügten § 51a Abs. 2c Nr. 3 und Abs. 2e EStG eine Verbesserung des automatischen Einbehalts von Kirchensteuer auf die Abgeltungsteuer geplant ist.

4.16. Lohnsteuerabzugsmerkmale

Aufgrund des Starts von ELSTAM werden in § 52b EStG Regelungen zur gestreckten Einführung des Verfahrens der elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmale sowie für den Übergangszeitraum geschaffen.

4.17. Besteuerung bestimmter Einkünfte und Anwendung von Doppelbesteuerungsabkommen

In der gestaltenden Besteuerungspraxis wird im Zusammenhang mit Wegzugsfällen seit Langem über die »Abschirmwirkung« und Ausgestaltung einer gewerblichen Personengesellschaften bei hoch werthaltigen, steuerrelevanten Kapitalgesellschaftsanteilen diskutiert. Um die bestehenden Rechtsunsicherheiten bei der doppelbesteuerungsrechtlichen Qualifikation von Personengesellschaften zu beseitigen, ist mit dem Ziel inländischer Steuersubstratabsicherung jedenfalls für »Altfälle« (Einlage in eine gewerblich geprägte Personengesellschaften vor Gesetzesverkündung) eine »gesetzliche Abschirmregelung« in § 50i EStG n.F. geschaffen worden. Durch § 50i EStG n.F. wird die Abschirmwirkung auch einer rein gewerblich geprägten (oder infizierten) Personengesellschaft ungeachtet etwaiger Treaty-override-Rechtsfragen in den betroffenen »Altfällen« aus Inländersicht gestärkt.

Der neue § 50i EStG hat drei Regelungsbereiche, in denen die Meinung der Finanzverwaltung zur doppelbesteuerungsrechtlichen Beurteilung von Personengesellschaften gegen den BFH für »Altfälle« abgesichert werden soll. Erstens will § 50i EStG n.F. die Veräußerungsgewinnbesteuerung an in eine Personengesellschaft eingebrachte Kapitalgesellschaftsanteile in Deutschland für Überführungen/Übertragungen vor dem Tag der Verkündung des Gesetzes unabhängig von einem (vergangenen oder zukünftigen) Wegzugstermin sicherstellen (Capital-gains-Besteuerung). Zweitens sollen in diesen Fällen auch die laufenden Einkünfte, die aus einer solchen Abschirm-Personengesellschaft erzielt werden, stets Deutschland zustehen. Drittens schließlich wird eine Sonderregelung vor allem für Betriebsaufspaltungen geschaffen.

5. Änderungen im Umsatzsteuergesetz

5.1. Ort der sonstigen Leistung an juristische Personen, die unternehmerisch und nicht unternehmerisch tätig sind

Bei sonstigen Leistungen an eine juristische Person, die unternehmerisch und nicht unternehmerisch tätig ist (z.B. gemischte Holding), stellt sich in der Praxis häufig die schwierige Frage, ob die sonstige Leistung für den unternehmerischen oder den nicht unternehmerischen Bereich bezogen wurde. Künftig sollen solche Leistungen stets dem Empfängerort-Prinzip des § 3a Abs. 2 (sog. B2B-Grundregel) unterfallen.

Dies soll nicht für bezogene Leistungen gelten, die für den privaten Bedarf des Personals bestimmt sind – hier wird § 3a Abs. 2 UStG auch in Zukunft ausschließlich in der unternehmerischen Sphäre Anwendung finden (bei nicht unternehmerischem Bezug gilt also weiterhin § 3a Abs. 1 UStG, also der Sitzort des leistenden Unternehmers).

5.2. Bestimmung des Ortes der sonstigen Leistung bei der Vermietung eines Beförderungsmittels oder eines Sportbootes

Die langfristige Vermietung eines Sportbootes an Nichtunternehmer unterliegt bislang der Umsatzbesteuerung am Sitz oder der Betriebsstätte des leistenden Unternehmers, wenn die Leistung von dieser tatsächlich erbracht wird (§ 3a Abs. 1 UStG). Dieser Leistungsort wird durch die Neufassung an den Ort verlagert, an dem das Sportboot dem Leistungsempfänger zur Verfügung gestellt wird. Dadurch soll eine Besteuerung am Verbrauchsort erreicht werden (vgl. § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG).

Ebenfalls bereits absehbar war die nunmehr geplante Änderung zur langfristigen Vermietung eines Beförderungsmittels im B2C-Bereich. Der Ort dieser sonstigen Leistung soll künftig im Sitz-/Wohnsitzstaat des Leistungsempfängers umsatzbesteuert werden (vgl. § 3a Abs. 3 Nr. 6 UStG).

Beide Änderungen gelten – mangels einer speziellen Anwendungsregel – für Umsätze ab dem 30.6.2013, was speziell in grenzüberschreitenden Fällen zu Problemen führen kann, da einige Mitgliedsländer ihre Gesetze bereits zum 1.1.2013 umgestellt hatten.

5.3. Steuerbefreiung von Heilbehandlungsleistungen i.S.d. § 4 Nr. 14 UStG

Nach dem neu gefassten § 4 Nr. 14 Buchst. c UStG sind mit Wirkung vom 1.7.2013 bei den Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin und der Krankenhausbehandlungen auch Leistungen nach § 4 Nr. 14 Buchst. a und b UStG steuerfrei, die von Einrichtungen, mit denen Verträge zur hausarztzentrierten Versorgung nach § 73b SGB V oder zur besonderen ambulanten ärztlichen Versorgung nach § 73c SGB V bestehen, erbracht werden. Steuerfrei sind nunmehr z.B. die Leistungen der Träger von Einrichtungen, die eine nach den o.g. Vorschriften bestimmte Versorgungsform anbieten, und denen im Rahmen eines mit einer Krankenkasse geschlossenen Vertrags die vollständige bzw. teilweise ambulante und/oder stationäre Versorgung der Mitglieder der Krankenkasse übertragen wird.

Nach dem neuen § 4 Nr. 14 Buchst. e UStG sind mit Wirkung vom 1.7.2013 Leistungen steuerfrei, die zur Verhütung von nosokomialen Infektionen und zur Vermeidung der Weiterverbreitung von Krankheitserregern, insbesondere solcher mit Resistenzen, durch einen Arzt oder eine Hygienefachkraft, an in den Buchst. a, b und d genannte Einrichtungen erbracht werden, die diesen dazu dienen, ihre Heilbehandlungsleistungen ordnungsgemäß unter Beachtung der nach dem Infektionsschutzgesetz und den Rechtsverordnungen der Länder nach § 23 Abs. 8 des Infektionsschutzgesetzes bestehenden Verpflichtungen zu erbringen.

5.4. Steuerbefreiung von Betreuungsleistungen i.S.d. § 4 Nr. 16 UStG

Der bisherige Buchst. k von § 4 Nr. 16 UStG wurde zum neuen Buchst. l, und in Buchst. k wurde mit Wirkung vom 1.7.2013 eine neue Steuerbefreiung für Leistungen von Einrichtungen, die als Betreuer nach § 1896 Abs. 1 BGB bestellt worden sind, sofern es sich »nicht um Leistungen handelt, die nach § 1908i Abs. 1 i.V. mit § 1835 Abs. 3 BGB vergütet werden« eingeführt. Nach dem neuen § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG sind auch Einrichtungen, denen die rechtliche Betreuung nach § 1896 BGB durch Betreuungsbeschluss übertragen wurde, als begünstigte Einrichtungen anerkannt. Unionsrechtliche Grundlage der Neuregelung ist Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL. Damit erfasst die Steuerbefreiung grundsätzlich auch die nach §§ 1896 ff. BGB erbrachten Betreuungsleistungen und insbesondere solche, die von Vereinsbetreuern und Betreuungsvereinen, aber auch solche, die von Berufsbetreuern erbracht werden. Der bisherige Buchst. k in § 4 Nr. 16 Satz 1 UStG wurde neuer Buchst. l und in diesem wurde mit Wirkung vom 1.7.2013 die Angabe »40 Prozent« durch die Angabe »25 Prozent« ersetzt. Dies bedeutet, dass die mit dem Betrieb von Einrichtungen zur Betreuung oder Pflege körperlich, geistig oder seelisch hilfsbedürftiger Personen eng verbundenen Leistungen, die von Einrichtungen, bei denen im vorangegangenen Kalenderjahr die Betreuungs- oder Pflegekosten in mindestens 25 % (statt bisher 40 %) der Fälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder der Sozialhilfe oder der für die Durchführung der Kriegsopferversorgung zuständigen Versorgungsverwaltung einschließlich der Träger der Kriegsopferfürsorge ganz oder zum überwiegenden Teil vergütet worden sind, steuerfrei sind.

5.5. Steuerbefreiung von Umsätzen von Blinden

In § 4 Nr. 19 Buchst. a Satz 2 UStG wurden mit Wirkung vom 30.6.2013 nach den Wörtern »der Ehegatte« die Wörter »der eingetragene Lebenspartner« eingefügt. Nach § 4 Nr. 19 Buchst. a UStG sind die Umsätze der Blinden befreit, die nicht mehr als zwei Arbeitnehmer beschäftigen. Nicht als Arbeitnehmer gelten bislang der Ehegatte, die minderjährigen Abkömmlinge, die Eltern des Blinden und die Lehrlinge. Durch die Änderung wird erreicht, dass auch ein eingetragener Lebenspartner i.S.d. § 1 LPartG nicht als Arbeitnehmer anzusehen ist.

5.6. Steuerbefreiung für kulturelle Leistungen

Nach dem in § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG neu eingefügten Satz 3 gilt mit Wirkung vom 1.7.2013 eine neue Steuerbefreiung für Bühnenregisseure und -choreographen (die bisherigen Sätze 3 und 4 in § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG wurden Sätze 4 und 5). Danach sind »die Umsätze von Bühnenregisseuren und Bühnenchoreographen an Einrichtungen i.S. der Sätze 1 und 2, wenn die zuständige Landesbehörde bescheinigt, dass deren künstlerische Leistungen diesen Einrichtungen unmittelbar dienen«, steuerfrei.

5.7. Steuerbefreiung für Leistungen der Kinder- und Jugendhilfe

§ 4 Nr. 25 Satz 3 UStG wurde mit Wirkung vom 1.7.2013 um einen weiteren Steuerbefreiungstatbestand ergänzt. Danach sind »Leistungen, die von Einrichtungen erbracht werden, die als Vormünder nach § 1773 BGB oder als Ergänzungspfleger nach § 1909 BGB bestellt worden sind«, steuerfrei.

5.8. Steuerbefreiung von Umsätzen der Luftfahrt

Der Bundesrechnungshof hatte in seinen Bemerkungen zur Haushalts- und Wirtschaftsführung 2009 die Auffassung vertreten, der in § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG geregelte Ausschluss von der Umsatzsteuerbefreiung für Vorumsätze in der Luftfahrt an Luftfahrtunternehmer mit Ambulanzflügen müsse auch für inländische Luftfahrtunternehmen gelten, die neben internationalem Luftverkehr auch grenzüberschreitende Krankentransporte mit Luftfahrzeugen durchführen.

Die Neufassung der Vorschrift führt dazu, dass Luftfahrtunternehmen, die (in nicht unbedeutendem Umfang) rein inländische Beförderungen von kranken und verletzten Personen i.S.v. § 4 Nr. 17 Buchst. b UStG ausführen, hinsichtlich ihrer Vorbezüge für das Unternehmen ab 1.7.2013 nicht besser gestellt sind, als andere Unternehmen, die (nur) Beförderungen von kranken und verletzten Personen i.S.v. § 4 Nr. 17 Buchst. b UStG (z.B. mit Landfahrzeugen) ausführen. Für die Anwendung der Steuerbefreiung von Umsätzen für die Luftfahrt (§ 4 Nr. 2 i.V.m. § 8 UStG) soll es zukünftig demnach nicht schaden, wenn der Leistungsempfänger »in unbedeutendem Umfang« nach § 4 Nr. 17 UStG befreite Krankentransporte innerhalb Deutschlands durchführt (derzeit ist laut Gesetzeswortlaut jegliche Betätigung dieser Art als schädlich anzusehen).

5.9. Ermäßigter Steuersatz auf Kunstgegenstände und Sammlerstücke

Im Anwendungsbereich des ermäßigten Umsatzsteuersatzes (§ 12 Abs. 2 UStG) kommt es ab 2014 zu einer Änderung für Kunstgegenstände und Sammlerstücke (kein ermäßigter Steuersatz mehr für gewerbliche Kunsthändler). Außerdem wird eine Pauschalmarge für Kunstgegenstände über § 25a Abs. 3 Satz 2 UStG eingeführt.

5.10. Neuerungen im Reverse-Charge-Verfahren gem. § 13b UStG

Die Definition des »im Ausland ansässigen Unternehmers« im Rahmen des Reverse-Charge-Verfahrens nach § 13b UStG dahingehend angepasst, dass sie künftig leichter für Einzelunternehmer und Selbständige Anwendung finden kann. So soll mangels eines Sitzes, einer Geschäftsleitung oder einer Betriebsstätte im Ausland stattdessen auch der im Ausland belegende Wohnsitz oder gewöhnliche Aufenthalt eine Ansässigkeit im Ausland i.S.d. § 13b UStG begründen können. Der Begriff des im Ausland ansässigen Unternehmers in § 13b Abs. 7 Satz 1 1. Halbsatz UStG wird hiermit an die EuGH-Rechtsprechung (EuGH vom 6.10.2011, C-421/10, Stoppelkamp,) angepasst.

Unterhält ein im Ausland ansässiger leistender Unternehmer eine Betriebsstätte im Inland und ist diese Betriebsstätte in die Erbringung der Leistung eingeschaltet, wird der Unternehmer nicht mehr als »im Ausland ansässig« behandelt. Dabei ist es ausreichend, wenn die Betriebsstätte an der Leistungserbringung beteiligt ist, eine alleinige Ausführung durch die Betriebsstätte soll nicht erforderlich sein.

Um das Merkmal der »Einschaltung in die Leistungserbringung« gegenüber der »alleinigen Ausführung« deutlicher abzugrenzen, stellt der Gesetzeswortlaut des § 13b Abs. 7 Satz 2 UStG künftig auf eine »Beteiligung« der Betriebsstätte ab (anstatt wie derzeit auf die »Ausführung«).

Die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers wurde zudem auf Lieferungen von Gas (über das Erdgasnetz) und von Elektrizität durch einen im Inland ansässigen Unternehmer an einen anderen Unternehmer ausgeweitet werden, sofern er selbst derartige Leistungen erbringt (§ 13b Abs. 2 Nr. 5 Buchst. b und Abs. 5 Satz 2 UStG). Dagegen sollen Personenbeförderungsleistungen mit allen Landfahrzeugen aus der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers ausgenommen werden (§ 13b Abs. 6 Nr. 2 UStG).

5.11. Neuerungen bei der Rechnungserteilung

Soweit ein leistender Unternehmer und sein Leistungsempfänger die Abrechnung durch den Leistungsempfänger per Gutschrift i.S.v. § 14 Abs. 2 UStG vereinbart haben, muss auf diesem Rechnungsdokument künftig das Wort »Gutschrift« vermerkt werden. Hiermit sollen die Vorgaben des Art. 226 Nr. 10a MwStSyStRL umgesetzt werden.

Führt ein im Ausland ansässiger Unternehmer eine im Inland steuerbare Leistung aus, für welche der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer im Inland schuldet, soll aufgrund eines neu eingeführten § 14 Abs. 7 UStG für die Rechnungserteilung (d.h. Formvorschriften, Rechnungsanforderungen etc.) fortan das lokale Recht des Ansässigkeitsstaates des leistenden Unternehmers Anwendung finden. Hiermit sollen die Vorgaben des Art. 229a Nr. 1 MwStSyStRL umgesetzt werden. Für die Erteilung von Gutschriften i.S.v. § 14 Abs. 2 UStG durch den im Inland ansässigen Leistungsempfänger sollen allerdings weiterhin die Regelungen des deutschen UStG einschlägig sein.

Nach Art. 222 Unterabs. 1 MwStSystRL ist für innergemeinschaftliche Lieferungen (§ 6a UStG) und für im Inland steuerpflichtige Leistungen eines im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmers (§ 13b Abs. 1 UStG) spätestens am 15. Tag des Monats, der auf den Monat folgt, in dem der Steuertatbestand eingetreten ist, eine Rechnung auszustellen. Die Neufassung des § 14a Abs. 1 UStG beruht auf Art. 219a Nr. 2 Buchst. a und Art. 222 MwStSystRL.

Die Neufassung des § 14a Abs. 5 UStG beruht auf Art. 219a Nr. 2 Buchst. a und Art. 226 Nr. 11a MwStSystRL. Führt ein im Inland ansässiger Unternehmer einen dem Reverse-Charge-Verfahren des § 13b Abs. 1 oder Abs. 2 UStG unterfallenden Umsatz aus, der im Inland oder in einem anderen EU-Mitgliedstaat umsatzsteuerbar ist, muss die Rechnung zwingend die Angabe »Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers« enthalten. Soweit per Gutschrift i.S.v. § 14 Abs. 2 UStG abgerechnet wird, findet diese Regelung keine Anwendung.

Für Ausgangsumsätze i.S.d. § 3a Abs. 2 UStG, die in einem anderen EU-Mitgliedstaat umsatzsteuerbar sind, soll der leistende Unternehmer verpflichtet sein, innerhalb von 15 Tagen nach Ablauf des Monates, in dem die Leistung ausgeführt wurde, eine Rechnung auszustellen. Wird eine innergemeinschaftliche Lieferung ausgeführt, soll der leistende Unternehmer verpflichtet sein, innerhalb von 15 Tagen nach Ablauf des Monats, in dem die Lieferung ausgeführt wurde, eine Rechnung auszustellen. Bei der Ausführung von Umsätzen nach § 25 UStG (Reiseleistungen) soll die Rechnung die Angabe »Sonderregelung für Reisebüros« enthalten. Für Rechnungen in den Fällen des § 25a UStG (Differenzbesteuerung) sollen, je nach veräußertem Gegenstand, die Zusätze »Gebrauchtgegenstände/Sonderregelung«, »Kunstgegenstände/Sonderreglung« oder »Sammlungsstücke und Antiquitäten/Sonderregelung« verwendet werden.

5.12. Neuerungen beim Vorsteuerabzug

Durch eine Änderung des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG wurde der Vorsteuerabzug insoweit eingeschränkt, als dass ein Abzug der Umsatzsteuer für einen innergemeinschaftlichen Erwerb nur noch vorgenommen werden darf, soweit dieser auch im Inland bewirkt wurde. Hiermit sollen zwei aktuelle BFH-Urteile umgesetzt werden.

6. Änderungen im Körperschaftsteuerrecht und Gewerbesteuerrecht

Entsprechend den Änderungen in § 3 Nr. 40 Buchst. d EStG n.F. erfolgt eine Regelung in § 8b Abs. 1 Satz 2 KStG n.F. Auch hier kommt die Steuerbefreiung also nur in Betracht, sofern entsprechende Leistungen nicht das Einkommen der leistenden Gesellschaft gemindert haben.

Im Körperschaftsteuerrecht werden zudem in § 34 Abs. 10b KStG die Übergangsregelungen zur Auflösung von Beitragsrückstellungen von 2013 auf 2015 verlängert.

Die Neuregelung in § 29 Abs. 1 Nr. 2 GewStG beinhaltet die Ausdehnung der seit dem Erhebungszeitraum 2009 bei der Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrags von Windkraftanlagenbetreibern bereits bestehenden Sonderregelung auf die Energieerzeugung aus solarer Strahlungsenergie i.S.d. § 3 Nr. 3 des Erneuerbare-Energien-Gesetzes. Die allgemeine Beschränkung auf Gewerbetreibende, die ausschließlich Anlagen zur Energieerzeugung aus Windenergie und solarer Strahlungsenergie betreiben, vermeidet Verwerfungen bei den kommunalen Messbetragsanteilen im Falle von Unternehmen, die neben diesen Anlagen noch andere betriebliche Tätigkeiten ausüben (z.B. Unternehmen mit industrieller Fertigung und einer Solaranlage auf einem Fabrikdach). Ferner regelt § 19 Abs. 4 UStDV n.F. eine Ausnahme bei der Hinzurechnung von Zinsen gem. § 8 GewStG für Kreditinstitute.

7. Änderungen im Außensteuerrecht

7.1. Anwendung auf Personengesellschaften und Betriebsstätten

§ 1 Abs. 1 Satz 2 AStG wird die Regelung aufgenommen, dass der Fremdvergleichsgrundsatz unmittelbar für Personengesellschaften und Mitunternehmerschaften selbst gilt. Nach langjähriger deutscher Verwaltungsauffassung (z.B. Tz. 1.4.3 des Anwendungsschreibens zum AStG vom 14.5.2004, IV B 4 – S 1340 – 11/04, BStBl I Sondernr. 1/2004) ist § 1 Abs. 1 AStG grundsätzlich auch auf grenzüberschreitende Geschäftsbeziehungen anzuwenden, an denen Personengesellschaften beteiligt sind.

Mit dieser Regelung nimmt das Gesetz die ständige Rechtsprechung des BFH auf, nach der Personengesellschaften und Mitunternehmerschaften selbständige Gewinnermittlungssubjekte sind. Aus diesem Grund ist es sachgerecht, für die Einkünfteermittlung Personengesellschaften und Mitunternehmerschaften den Kapitalgesellschaften gleichzustellen. Dazu ist es erforderlich, sie für die Anwendung des § 1 AStG als Steuerpflichtige zu behandeln. Darüber hinaus regelt Satz 2, dass Personengesellschaften und Mitunternehmerschaften auch nahestehende Personen i.S.d. § 1 Abs. 1 AStG sein können, wenn sie die Voraussetzungen des § 1 Abs. 2 AStG erfüllen (so schon BMF vom 23.2.1983, BStBl I 1983, 218, Tz. 1.3.2.2).

§ 1 Abs. 5 AStG regelt in Übereinstimmung mit den Überlegungen der OECD (»Authorized OECD Approach«) die Grundsätze, nach denen der international anerkannte Fremdvergleichsgrundsatz sowohl auf die Aufteilung der Gewinne zwischen einem inländischen Unternehmen und seiner ausländischen Betriebsstätte als auch auf die Ermittlung der Einkünfte einer inländischen Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens durchzuführen ist. Da der Fremdvergleichsgrundsatz für die Betriebsstättengewinnabgrenzung im nationalen Steuerrecht bisher nur unvollständig in § 4 Abs. 1 EStG und § 12 Abs. 1 KStG kodifiziert ist, wird hier eine Lücke zu dem AOA, wie er in dem neuen Art. 7 OECD-MA, dem Musterkommentar hierzu, sowie im OECD-Betriebsstättenbericht vom 22.7.2010 verstanden wird, geschlossen. Nach dem geänderten § 1 Abs. 5 AStG-E sollen »wirtschaftliche Vorgänge« zwischen Betriebsstätten als Geschäftsbeziehungen angesehen werden, für deren Verrechnungspreise der Fremdvergleichsgrundsatz gelten soll. Somit werden Betriebsstätten für die steuerliche Gewinnabgrenzung wie eigenständige und unabhängige Unternehmen behandelt.

Die Behandlung einer rechtlich unselbstständigen Betriebsstätte als fiktiv eigenständiges und unabhängiges Unternehmen und die entsprechende Anwendung der Verrechnungspreisgrundsätze kann dazu führen, dass z.B. eine Betriebsstätte

Gewinne erzielt, obwohl das Unternehmen insgesamt Verluste hinnehmen muss (sogar dann, wenn das Unternehmen insgesamt nie einen Gewinn erzielt), oder
Verluste hinnehmen muss, auch wenn das Unternehmen insgesamt Gewinne erzielt.

7.2. Tatbestände der Geschäftsbeziehung

In § 1 Abs. 4 AStG findet sich bisher die Konkretisierung des Schätzungsmaßstabes, sofern aufgrund einer tatsächlich festgestellten Fremdunüblichkeit der Verrechnungspreise eine Schätzung notwendig sein sollte. § 1 Abs. 4 AStG in seiner bisherigen Form wird aufgehoben, da er für Fälle von Verletzungen der Aufzeichnungspflichten keine praktische Bedeutung mehr hat. Der Regelungsinhalt ist in den allgemeinen Schätzungsregeln des § 162 AO enthalten; zu beachten ist insbesondere § 162 Abs. 3 AO. Die Regelungen des bisherigen Abs. 5 finden sich dann in modifizierter Form in Abs. 4 wieder.

In § 1 Abs. 4 Satz 1 AStG wird der bisher verwendete Begriff »schuldrechtliche Beziehung« durch den Begriff »wirtschaftlicher Vorgang« ersetzt. Dies folgt aus dem Umstand, dass in den Fällen des neu gefassten Abs. 5 (Verhältnis zwischen einem Unternehmen und seiner Betriebsstätte) schuldrechtliche Beziehungen nicht möglich sind. Aber auch in diesen Fällen sind wirtschaftliche Vorgänge festzustellen, die ordentliche und gewissenhafte Geschäftsleiter voneinander unabhängiger Unternehmen (Fremdvergleich) schon aus Gründen der Rechtsklarheit und Rechtssicherheit als schuldrechtliche Beziehung ausgestaltet hätten. Der Begriff »wirtschaftlicher Vorgang« umfasst somit künftig alle rechtlichen Beziehungen und tatsächlichen Handlungen.

Zusätzlich wird klargestellt, dass eine Geschäftsbeziehung sowohl aus einem Geschäftsvorfall als auch aus mehreren wirtschaftlich zusammenhängenden Geschäftsvorfällen zwischen dem Stpfl. und der nahe stehenden Person bestehen kann. Unabhängig davon, dass Verrechnungspreise in der Regel auf einen Geschäftsvorfall bezogen zu prüfen sind, kann es nach dem Fremdvergleichsgrundsatz notwendig sein, den Preis für einen Geschäftsvorfall unter Einbeziehung anderer Geschäftsvorfälle zu bestimmen (z.B. unter Einbeziehung von Geschäftsvorfällen aus anderen Wirtschaftsjahren). Dies insbesondere dann, wenn voneinander unabhängige ordentliche und gewissenhafte Geschäftsleiter unter vergleichbaren Umständen ebenso verfahren wären.

Die geplante Neufassung des § 1 Abs. 4 Satz 2 AStG stellt klar, dass Geschäftsbeziehungen ohne oder ohne nachweisbare schuldrechtliche Vereinbarungen so behandelt werden, als ob ihnen – wie regelmäßig zwischen voneinander unabhängigen Personen üblich – schuldrechtliche Vereinbarungen zugrunde lägen. Die gesetzliche Vermutung kann jedoch vom Stpfl. im Einzelfall widerlegt werden. Ergänzend regelt § 1 Abs. 4 Satz 3 AStG, dass auch wirtschaftliche Vorgänge zwischen einem Unternehmen und seiner in einem anderen Staat gelegenen Betriebsstätte als Geschäftsbeziehungen i.S.d. § 1 AStG anzusehen sind. Da in diesen Fällen aus Rechtsgründen (eine Betriebsstätte besitzt als unselbstständiger Teil eines Unternehmens keine Rechtsfähigkeit) keine wirksame schuldrechtliche Vereinbarung abgeschlossen worden sein kann (»In-Sich-Geschäft«), ist regelmäßig Satz 2 anzuwenden. Vorgänge zwischen einem Unternehmen und seiner Betriebsstätte werden gesetzlich als »anzunehmende schuldrechtliche Beziehungen« definiert (international – OECD – wird von »dealings« gesprochen). Die Regelung gilt für inländische Unternehmen mit ausländischen Betriebsstätten und für ausländische Unternehmen mit inländischen Betriebsstätten.

7.3. Verordnungsermächtigung

Entsprechend der bisher in § 1 Abs. 3 Satz 13 AStG gefassten Regelung wird gesondert im neuen § 1 Abs. 6 AStG geregelt, dass eine Verordnungsermächtigung für alle Bereiche der Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes i.S.d. § 1 AStG gilt, auch für den neuen Abs. 5. In einer Verordnung können demnach Regelungen für Geschäftsbeziehungen zwischen einem Steuerpflichtigen und einer nahe stehenden Person nach § 1 Abs. 1 und 3 AStG (einschließlich Personengesellschaften und Mitunternehmerschaften) getroffen werden, nun mehr aber auch für die Gewinnaufteilung bzw. Gewinnermittlung in Betriebsstättenfällen (neu: § 1 Abs. 5 AStG).

Hiermit sollen insbesondere Regelungen ermöglicht werden, die auf den im OECD-Betriebsstättenbericht 2010 enthaltenen, international anerkannten Grundsätzen für die Gewinnaufteilung bei Betriebsstätten (Authorised OECD Approach) basieren.

7.4. Erweiterte beschränkte Steuerpflicht

Zukünftig sollen zudem auch erweitert beschränkt steuerpflichtige Einkünfte aus Kapitalvermögen, auf die der gesonderte Steuersatz des § 32d Abs. 1 EStG anzuwenden ist, ausdrücklich vom Progressionsvorbehalt ausgenommen werden. Die Abgeltungswirkung des Steuerabzugs vom Kapitalertrag soll auch im Rahmen der erweitert beschränkten Steuerpflicht – abgesehen von den in der Vorschrift genannten Ausnahmen – erhalten bleiben (§ 2 Abs. 5 AStG).

Die Neuregelung soll bereits erstmals für den Veranlagungszeitraum 2012 anzuwenden sein. Auf Antrag kann sie bereits für Veranlagungszeiträume ab 2009 Anwendung finden, bereits ergangene Steuerfestsetzungen sind aufzuheben oder zu ändern.

7.5. Hinzurechnungsbesteuerung

Die Möglichkeit der Anwendung des Motivtests im Rahmen der Voraussetzungen des § 8 Abs. 2 EStG wird erweitert für Gesellschaften, die nicht inländisch beherrscht sind, aber Einkünfte mit Kapitalanlagecharakter erzielen (§ 7 Abs. 6 AStG). Diese Änderung ist erstmals für hinzurechnungspflichtige Einkünfte anzuwenden, die in einem Wirtschaftsjahr der ausländischen Zwischengesellschaft entstanden sind, das nach dem 31.12.2012 beginnt (§ 8 Abs. 2 Satz 1 AStG).

7.6. Familienstiftungen

Die in Art. 5 des JStG 2013 dargestellten Änderungen des AStG sind deutlich umfangreicher ausgefallen, als ursprünglich erwartet wurde. Neben der Neuregelung des § 1 AStG wird auch die Vorschrift über die Familienstiftung in § 15 AStG im größeren Umfang geändert und ergänzt. In § 15 Abs. 1 AStG wird das Wort »Einkommen« durch das Wort »Einkünfte« ersetzt. Zurechnungsgegenstand ist damit nicht mehr das Einkommen der Stiftung. Vielmehr sind die Einkünfte der Stiftung für Zwecke der Zurechnung gesondert festzustellen (§ 18 Abs. 4 AStG). Damit wäre im Ergebnis ein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte nicht mehr vortragsfähig, auch wenn sich ein positiver Einkommensbetrag ergeben sollte. Mit dem neu eingeführten § 15 Abs. 6 Satz 2 soll sichergestellt werden, dass der europarechtliche Schutz vor der Zurechnung nicht auf Einkünfte ausgedehnt wird, für die kein entsprechender Anspruch besteht.

Vor diesem Hintergrund wird das eine oder andere Stiftungsmodell kritisch untersucht werden müssen.

Durch Anpassungen in § 15 Abs. 7 AStG soll klargestellt werden, dass bestimmte Steuerbefreiungen nicht mehr anzuwenden sind, wie z.B. die Befreiung nach § 8b Abs. 1 und Abs. 2 KStG (Ausschüttungsprivileg). Ferner soll danach ein negativer Betrag nicht zugerechnet werden.

Spezielle Regelungen zu Stiftungen und der Anwendung der Hinzurechnungsbesteuerung beinhalteten die Abs. 8 und 9. So wird in § 15 Abs. 8 AStG die Besteuerung der Einkünfte beim Hinzurechnungsverpflichteten geregelt. § 15 Abs. 9 AStG erklärt zudem die Grundsätze der Hinzurechnungsbesteuerung nach §§ 7 bis 14 für anwendbar. Dadurch soll die Umgehung der Hinzurechnungsvorschriften durch Zwischenschaltung einer Stiftung ausgeschlossen werden.

8. Änderungen im Umwandlungssteuergesetz

Nach § 2 Abs. 1 UmwStG sind Einkommen und Vermögen des übertragenden Rechtsträgers und des übernehmenden Rechtsträgers so zu ermitteln, als wäre das Vermögen mit Ablauf des Stichtags der Übertragungsbilanz ganz oder teilweise auf den übernehmenden Rechtsträger übergegangen (Rückwirkungsfiktion). Dies gilt entsprechend für die Ermittlung des Gewerbeertrags. Nunmehr erfolgt eine Erweiterung des § 2 Abs. 4 UmwStG. Mit dieser Neuregelung soll eine weitere Beschränkung der Verlustverrechnung in Form einer »Verlustverrechnungssperre« eingeführt werden. Anknüpfungspunkt ist diesmal der übernehmende Rechtsträger. Der Ausgleich oder die Verrechnung von positiven Einkünften des übertragenden Rechtsträgers im Rückwirkungszeitraum mit Verlustpositionen des übernehmenden Rechtsträgers soll grundsätzlich ausgeschlossen werden. Die Neuregelung ist erstmals auf Umwandlungen und Einbringungen anzuwenden, bei denen die Anmeldung zur Eintragung in das maßgebende (Handels-)Register nach dem Tag des Beschlusses des Bundestages über die Beschlussempfehlung des Vermittlungsausschusses über das vorliegende Änderungsgesetz erfolgt, mithin nach dem 6.6.2013.

9. Erbschaftsteuerliche Änderungen

Der BFH hat bereits durch Beschluss vom 5.10.2011 (veröffentlicht am 15.11.2011) das BMF aufgefordert, dem beim BFH anhängigen Verfahren II R 9/11 beizutreten. In dem Verfahren ging es um die Besteuerung eines Erbfalls im Jahre 2009. Es war zu entscheiden,

ob die auf Steuerentstehungszeitpunkte im Jahr 2009 beschränkte Gleichstellung von Personen der Steuerklasse II (u.a. Geschwister, Neffen und Nichten) mit Personen der Steuerklasse III (fremde Dritte) verfassungsgemäß ist und
ob § 19 Abs. 1 i.V.m. §§ 13a und 13b des ErbStG in der auf den 1.1.2009 zurückwirkenden Fassung des Wachstumsbeschleunigungsgesetzes vom 22.12.2009 deshalb gegen den allgemeinen Gleichheitssatz verstößt, weil die §§ 13a und 13b ErbStG es ermöglichen, durch bloße Wahl bestimmter Gestaltungen (gewerblich geprägte Personengesellschaft; Kapitalgesellschaft) die Steuerfreiheit des Erwerbs von Vermögen gleich welcher Art und unabhängig von dessen Zusammensetzung und Bedeutung für das Gemeinwohl zu erreichen.

Der BFH hat mittlerweile das diesbezügliche Streitverfahren ausgesetzt und dem Bundesverfassungsgericht vorgelegt (BFH Beschluss vom 27.9.2012, II R 9/11; veröffentlicht am 10.10.2012). Er ist der Ansicht, dass die im Erbschaftsteuergesetz vorgesehenen Begünstigungen für Betriebsvermögen verfassungswidrig sind. Eigentlich hatte der Kläger nur beanstandet, dass er in der Steuerklasse II demselben Steuersatz unterliegt wie in der Steuerklasse III. Insoweit hat der BFH keine verfassungsrechtlichen Bedenken. Der BFH hat den Fall jedoch genutzt, die gesamte Steuerverschonung für Betriebsvermögen auf den verfassungsrechtlichen Prüfstand zu heben. Dabei hat der Senat in der 65 Seiten umfassenden Vorlage die aus seiner Sicht unvertretbaren Überprivilegierungen, Zielungenauigkeiten und Ungereimtheiten ausführlich dargelegt. Bereits der Beschluss des BFH vom 5.10.2011 enthielt deutliche Hinweise darauf, dass der BFH von der Verfassungswidrigkeit des Erbschaftsteuerrechts ausgeht. So spricht der BFH von einer Verschärfung der verfassungsrechtlichen Problematik sogar gegenüber dem alten – seinerseits verfassungswidrigen – Recht und greift in seinem Beschluss außerdem Fragen auf, die in dem konkreten Fall gar keine Rolle spielen. Hierbei wird eine Reihe von Gestaltungsvarianten aufgezeigt, welche bei geschickter Gestaltung eine erhebliche Ersparnis bei der Steuerbelastung herbeiführen. Nach derzeitigem Recht besteht u.a. die Möglichkeit, private Zahlungsmittel durch Einlage in ein Betriebsvermögen erbschaftsteuerlich zu begünstigen (sog. Cash-GmbHs). Solche Cash-GmbHs sind vor allem ein Vehikel, um Vermögen Personen zu übertragen, die den Steuerklassen II und III unterliegen, also Geschwistern, Nichten, Neffen, nichtehelichen Lebenspartnern oder fremden Dritten. Deren persönlicher Freibetrag ist mit 20 000 € sehr gering bei gleichzeitig relativ hohen Eingangssteuersätzen.

Die Verfassungsverstöße führten – so der BFH – teils für sich allein, teils in ihrer Kumulation zu einer durchgehenden, das gesamte Gesetz erfassenden verfassungswidrigen Fehlbesteuerung, durch die diejenigen Steuerpflichtigen, die die Vergünstigungen nicht beanspruchen könnten, in ihrem Recht auf eine gleichmäßige, der Leistungsfähigkeit entsprechende und folgerichtige Besteuerung verletzt würden.

Auf Betreiben der Länderfinanzminister wurden nunmehr in das geltende Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz (ErbStG) entsprechende verschärfende Regelungen aufgenommen. Zunächst soll in § 13a Abs. 1 Satz 4 ErbStG-E geregelt werden, dass Holdinggesellschaften auch dann die Lohnsummenkriterien zu erfüllen haben, wenn sie zwar weniger als 20 Beschäftigte haben, sie aber zusammen mit ihren Tochtergesellschaften diese Beschäftigtengrenze überschreiten.

Ferner wurde eine Regelung aufgenommen, die die sog. Cash-GmbHs von der Begünstigung ausnimmt. Dabei handelt es sich um eine Gestaltung, mit der nach geltendem Recht Geldvermögen zu 100 % steuerfrei übertragen werden kann. Bislang wurde das begünstigte Betriebsvermögen dieser Unternehmen unter bestimmten Bedingungen zu 85 % bzw. sogar zu 100 % von der Erbschaftsteuer befreit (→ Betriebsvermögen bei der Erbschaftsteuer), wenn es zu nicht mehr als 50 % bzw. nur zu maximal 10 % aus sog. Verwaltungsvermögen bestand. Nach der nunmehr beschlossenen Änderung gelten Finanzmittel in einer Gesellschaft dann als schädlich für die Erbschaft- und Schenkungsteuer, wenn sie 20 % des Wertes der Gesellschaft übersteigen (vgl. § 13b Abs. 2 Nr. 4a ErbStG n.F.), wobei zunächst die betrieblichen Schulden abgezogen werden. Damit sollen die Cash-GmbHs, die (ihrem Namen entsprechend) nahezu vollständig aus Liquidität bestehen, nicht mehr zum Kreis der erbschaftsteuerlich begünstigten Unternehmen zählen. Mittelständische Betriebe sollen dagegen weiterhin von den Begünstigungen bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer profitieren, da ihre Finanzmittel nach Ansicht des Gesetzgebers die Schädlichkeitsgrenze von 20 % nicht übersteigen. Für konzerninterne Finanzierungsgesellschaften soll zudem eine Ausnahme gelten, um den weit verbreiteten Cash-Pooling-Konstruktionen Rechnung zu tragen. Die gesetzliche Neuregelung gilt für Übertragungen, bei denen die Steuer nach dem 6.6.2013 entsteht (Tag des Bundestagsbeschlusses über die Änderungen bei der Erbschaftsteuer).

10. Grunderwerbsteuerliche Änderungen

Mit einer Ergänzung in § 1 Abs. 3 GrEStG n. F. wurden nunmehr die sog. RETT-Blocker Modelle erschwert. Hintergrund dieser RETT-Blocker-Modelle (Real Estate Transfer Tax Blocker) war, dass bei der Übertragung von Gesellschaftsanteilen dann keine Grunderwerbsteuer in Bezug auf das im Gesellschaftsvermögen gehaltene Immobilienvermögen entstand, wenn weniger als 95 % der Geschäftsanteile auf einen Erwerber übertragen worden sind. Zu diesem Zweck wurden Gesellschafter implementiert, die einen Zwerganteil von 5,1 % halten sollten, um auf diesem Wege die Grunderwerbsteuerpflicht zu vermeiden. Im Vermittlungsausschuss hat man sich nun darauf geeinigt, dass dies nicht mehr möglich sein soll, wenn bei wirtschaftlicher Betrachtung die vom Zwerganteilsinhaber erworbenen Anteile an der Immobiliengesellschaft dem anderen, in der Regel Mehrheitserwerber, zuzurechnen sind.

Die Neuregelung ist auf alle Erwerbe anzuwenden, die nach dem 6.6.2013 verwirklicht werden.

11. Verfahrensrechtliche Änderungen

Bereits in 2010 hatte der BFH entschieden, dass das Finanzamt von einem Kreditinstitut im Regelfall erst dann die Vorlage von Kontoauszügen verlangen dürfe (§ 97 AO), wenn die Bank eine zuvor geforderte Auskunft über das Konto nicht erteilt hat, wenn die Auskunft unzureichend ist oder Bedenken gegen ihre Richtigkeit bestehen (§ 93 AO). Danach ist ein isoliertes Vorlageverlangen über Kontoauszüge zu einem genau bestimmten Konto ohne vorheriges Auskunftsersuchen grundsätzlich nicht mehr zulässig. Mit der nunmehr geplanten Änderung des § 97 AO-E sollen Auskunftsersuchen (§ 93 Abs. 1 AO) und Vorlageverlangen (§ 97 AO) im Ergebnis als gleichwertige Ermittlungsinstrumente eingestuft werden.

Die Finanzbehörde muss aber weiterhin im Einzelfall entscheiden, ob und inwieweit ein Aufklärungsbedarf besteht und inwieweit dann die Anforderung von Urkunden vom Beteiligten oder von Dritten erforderlich ist. Dritte sollen erst dann zur Auskunft angehalten werden, wenn die Sachverhaltsaufklärung durch die Beteiligten nicht zum Ziel führt oder keinen Erfolg verspricht.

Erst in letzter Sekunde wurde zudem eine erhebliche Änderung der Aufbewahrungsfristen in den Gesetzentwurf aufgenommen. Durch die geplante Neufassung des § 147 AO-E müssen Unternehmen künftig Rechnungen und Belege nach der AO und dem UStG nicht mehr zehn Jahre aufbewahren, da von 2013 an eine Aufbewahrungsfrist von acht Jahren und ab 2015 dann von dauerhaft sieben Jahren gelten soll. Auch im HGB werden die Aufbewahrungsfristen für Buchungsbelege entsprechend verkürzt. Welche Auswirkung diese Verkürzung auf etwaige Fälle der Steuerhinterziehung hat, ist bislang ungeklärt. Fragwürdig erscheint jedoch, wie bei Fortbestehen der zehnjährigen Festsetzungsfrist bei einer Steuerhinterziehung mit nicht mehr vorhandenen Belegen umgegangen werden soll.

Redaktioneller Hinweis:© Schäffer-Poeschel Verlag, Stuttgart. Josef Schneider u.a., Finanz und Steuern Band 16, Lexikon des Steuerrechts, 6. Auflage https://www.schaeffer-poeschel.de/isbn/978-3-7910-2833-0.html

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